《审计，就这么简单》摘录13

十一、金融工具

金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。

标准衍生工具，嵌入衍生工具、优先股、永续债、保理业务

金融资产？简言之，就是现金，以及收取现金或交换现金的合同权利。金融负债就是交付现金的合同义务。有人立刻会问，应收账款不就是收取现金的权利，应付账款不就是交付现金的义务，难道应收账款和应付账款都是金融工具？没错，应收账款和应付账款都是标准的金融工具。

独立的、标准化的衍生工具，例如商品期货、远期外汇合约等，隐蔽性较低，容易被大家关注，但是嵌入衍生工具，顾名思义，它们是嵌在主合同中的一个小部分，往往不易发现，而被大家所忽略。例如，贷款合同中的提前还款权可能就是一个需要分拆的嵌入衍生工具。再例如，用外币结算的普通商品购销合同可能就含有需分拆的外汇衍生工具。

一个衍生工具合同是单向的，它实质上是一个赌博。

因为衍生工具的历史成本为零（赌场的管理费很少，可以忽略不计），所以不可能用历史成本原则来记账，只好用公允价值来记账。国际财务报告准则和美国会计准则最先开始要求按照公允价值计量衍生工具，2006年随着《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》的颁布，中国也有了类似的规定。

金融工具根据分类的不同采用不同的计量模式，有按照公允价值进行计量的情况，也有按照摊余成本进行计量的情况。即使是按照摊余成本进行后续计量的金融工具，也可能需要在报表附注中披露其公允价值的情况。所以，如何验证公允价值的准确性，也成了困扰大家的问题。

国际会计准则和中国会计准则的金融工具准则中明确提到，如果企业的支付义务发生与否取决于未来不确定事项，除非极个别的例外情况，都形成企业的金融负债。 什么意思？只有企业能无条件拒绝支付义务的发生，才意味着是权益工具，而那些附条件的支付义务，都是金融负债。

划分负债和权益的关键点，就是对于发行人而言，其是否可以无条件避免金融工具产生的支付义务。

优先股、永续债依此原则可以归入权益类工具。

集团报表主要是通过将各个被合并单位的报表加总，然后编制相应的抵销分录完成。但是涉及金融工具，我要提醒审计师，除了要将各个报表相加，还要从集团角度出发，判断整个集团对外承担的权利和义务。

金融工具的本质

按照会计准则，金融工具的本质是合同权利和合同义务。所以，我们审计师在审计中必须破除固有的思维定势，认真审阅金融工具的合同，按照合同条款中对金融工具的约定，来判断企业是否对金融工具做出了正确的会计处理。

保理业务的原理不复杂，简单地说，就是企业把还未到期的应收账款在今天就卖给银行，而银行立刻就向企业付款，之后，等到应收账款到期时，应收账款的付款人将钱还给银行。保利业务的信用风险应对追索权。

如果企业和银行在转让应收账款时，约定银行有追索权，那么就意味着，企业还是要承担付款人的违约风险，从报表层面看，多了一项负债，导致资产负债比率变得难看了。

如果企业和银行在转让应收账款时约定，银行没有追索权，那么企业往往会很自然地认为，自银行处收到的资金无须确认为负债，而是抵减应收账款余额。