一、《审计报告》不是书证
刑事司法实践中《审计报告》经常被司法机关用来作为证实案件资金数额、资金流向等事实的依据，但是《审计报告》的证据属性如何，一直困扰着辩护律师，各地法院也对此认定不一，尤其是当辩护律师以鉴定意见质证时，公诉人却以书证予以回应。那么《审计报告》能否作为书证使用呢？
书证是以其所表述的内容和思想来发挥证明作用的文件或者其他物品。
《刑事诉讼法》
第一百四十一条 在侦查活动中发现的可用以证明犯罪嫌疑人有罪或者无罪的各种财物、文件，应当查封、扣押；与案件无关的财物、文件，不得查封、扣押。
据此，书证形成于案件发生之前或案件发生过程中，来源于侦查机关的发现。但无论是否被发现，它都客观存在。
既然如此，凡是案发之后，由侦查机关委托会计师事务所出具的《审计报告》不能作为书证认定案件事实，具体理由如下：
1
形成时间
从形成时间上来看，书证形成于案件发生前或案件发生过程中，而《审计报告》是在案件发生之后，由相应的办案机关委托会计师事务所在收集的证据基础之上形成的材料，因此《审计报告》虽然是以书面材料为载体，但本质上区别于书证，不符合书证的形成时间。
2
证据本质
从本质上看，《审计报告》属于言词证据。《审计报告》在本质上是由注册会计师根据自己的经验和专业知识给出的意见，作为意见证据，是注册会计师主观判断之后通过书面文字呈现出来的材料。
《审计报告》所依据的银行流水，转账明细等材料才是书证，其是对收集的书证材料进一步进行分析的结果，因此，《审计报告》不能归属于实物证据，当然也就不属于书证的范畴。
3
证明力
此外，如若将《审计报告》认为是书证，那么其证明力度大大强于其他证据。对于书证，除非存在来源、收集程序有疑问，不能作出合理解释或者不能证明物证、书证来源的情形，才不得作为定案的根据。
但《审计报告》只是一种意见证据，只能作为定案依据的参考性标准，而不能单独成为定案依据。因此，如果赋予《审计报告》书证的性质，必然会增强证明案件事实的力度，然其本身达不到如此高标准的证明力度。
4
总结
综上，司法实践中将《审计报告》认为是书证的观点是有失公允的，《审计报告》不能作为书证采信，这应当是一条诉讼规则。
辩护律师在质证时，应当对公诉方提出是书证的观点予以质疑，以此还原《审计报告》的本质。既然《审计报告》不能作为书证使用，那么究竟可以作为何种证据使用？
二、《审计报告》参照鉴定意见
最高人民法院关于适用《中华人民共和国刑事诉讼法》的解释
第一百条 因无鉴定机构，或者根据法律、司法解释的规定，指派、聘请有专门知识的人就案件的专门性问题出具的报告，可以作为证据使用。
对前款规定的报告的审查与认定，参照适用本节的有关规定。
经人民法院通知，出具报告的人拒不出庭作证的，有关报告不得作为定案的根据。
上述条文提到的“本节”是指第五节鉴定意见的审查与认定。由此，该条规定解决了实务中各种报告证据属性乱象的问题，明确了由特定主体做出的各种报告可以作为证据使用，同时参照鉴定意见审查与认定。
而在这之前，由侦查机关委托特定主体作出的报告，都存在证据属性的争议，尤其是《审计报告》。有人认为《审计报告》不属于八大类证据之一，不能作为刑事证据使用；有人认为《审计报告》是书证；还有人认为是鉴定意见。
这一次“新刑诉解释”从立法上否定了《审计报告》不是刑事诉讼证据以及是书证的观点。那么此次修改，《审计报告》将如何影响刑事案件呢？
三、辩护律师有了明确的质证方向
对辩护律师而言，《审计报告》按照鉴定意见的证据标准质证，使得辩护律师有了质证的方向，明确了从哪些方面质证。最直接的意义是当辩护律师参照鉴定意见质证《审计报告》时，公诉方不能再以《审计报告》是书证予以反驳。
其次，《审计报告》按照鉴定意见的证据标准质证，辩护律师有了更多打掉《审计报告》的机会。之前，公诉方常将《审计报告》以书证作为证据出示，而作为证据之王的书证，其证明力度相当之高，想要打掉《审计报告》的难度可想而知。
但作为鉴定意见质证，一方面，证明力度大大弱于书证，作为定案证据的支撑力度得以降低。另一方面，《审计报告》参照鉴定意见质证，无论是内容还是作出的意见，都来自于专业人士，带有浓厚的主观性和非唯一性。
辩护律师完全可以利用一套不同于该专业人士的标准，动摇《审计报告》的内容及得出的结论。
再次，辩护律师能够申请出具《审计报告》的人出庭，在法庭上接受充分的质证。在“新刑诉解释”之前，辩护律师要申请出具《审计报告》的人出庭，基本上不被同意，一是《审计报告》不是鉴定意见，申请出庭没有依据；二是要求出具《审计报告》主体出庭，没有必要，不认可《审计报告》的出具主体以及解决的内容具备专门性。
但这种情况在“新刑诉解释”之后将不会存在，“刑诉新刑诉解释”第一百条第三款，明确规定：“经人民法院通知，出具报告的人拒不出庭作证的，有关报告不得作为定案的根据。”
这不仅赋予了辩护人申请出具报告的人出庭的权利，而且明确了经通知拒不出庭，不得作为定案的根据。间接的将那些不具有合法性、客观性、关联性，存在问题的《审计报告》排除在刑事诉讼之外。
面对堪忧的《审计报告》，除了申请出具报告的人出庭之外，辩护律师还有寻求专家辅助人帮助的权利，进而对《审计报告》提出质疑。
当《审计报告》参照鉴定意见审查与认定后，辩护人就侦查机关委托出具的《审计报告》，同样可以寻求具备专业知识的人提出意见。与此同时，可以申请己方的专家辅助人出庭，当庭发表意见，将存在问题的《审计报告》暴露在法庭之上。
四、办案机关有了严格的规范标准
《审计报告》参照适用鉴定意见之后，首先是侦查机关应当严格按照有关鉴定意见的标准和规范委托审计。委托之前，应严格筛选审查具备审计资格的主体；委托时，出具标准的聘请书。尤其在送检时，仔细分辨送检材料是否属于审计范围。
实务中，普遍存在不将《审计报告》告知犯罪嫌疑人的情况，而当《审计报告》参照适用鉴定意见后，如果不通知犯罪嫌疑人，将直接违反相关法律规定。
《刑事诉讼法》
第一百四十八条 侦查机关应当将用作证据的鉴定意见告知犯罪嫌疑人、被害人。如果犯罪嫌疑人、被害人提出申请，可以补充鉴定或者重新鉴定。
如果违反该条规定，将导致案件发回重审。
其次是公诉机关应当将《审计报告》以鉴定意见对待，而不能再以书证回应，否则就违背了“新刑诉解释”的规定。
除此之外，公诉机关代表国家行使公诉权和监督权，应当以刑事证据的标准来严格要求《审计报告》。对于参照鉴定意见适用的《审计报告》应当进行审查，必要时可以进行补充鉴定或者重新鉴定。
当《审计报告》进入审判阶段，法院同样也应按照鉴定意见的标准审查与认定。在此阶段，承办法官就应重点审查当事人、辩护人对《审计报告》有无异议，是否需要通知出具报告的人出庭。
总之，当《审计报告》参照适用鉴定意见之后，无论是侦查机关还是公诉机关、法院都应按照鉴定意见的标准审查与认定，采取证据裁判标准对待每一份《审计报告》。
五、出具报告的主体有了严格的要求
在“新刑诉解释”出台之后，《审计报告》的主体将会有执业年限和专业技能的要求。之前，出具《审计报告》的主体，大多是会计师事务所的注册会计师，侦查机关不会去审查审计主体的执业年限，只关注是否有资质或资格。
所以，会计师事务所指派的两名注册会计师，要么是一名执业年限长、经验丰富搭配另一名执业年限短的注册会计师；要么是两名执业年限短，经验不丰富的注册会计师。
而当《审计报告》参照鉴定意见审查与认定之后，审计主体的执业年限和专业技能将有更高的要求，这也将成为辩护律师审查的重点。
《全国人民代表大会常务委员会关于司法鉴定管理问题的决定(2015修正)》
四、具备下列条件之一的人员，可以申请登记从事司法鉴定业务：
（一）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关的高级专业技术职称；
（二）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关的专业执业资格或者高等院校相关专业本科以上学历，从事相关工作五年以上；
（三）具有与所申请从事的司法鉴定业务相关工作十年以上经历，具有较强的专业技能。
因故意犯罪或者职务过失犯罪受过刑事处罚的，受过开除公职处分的，以及被撤销鉴定人登记的人员，不得从事司法鉴定业务。
除了执业年限和专业技能的高要求，《审计报告》还应按照刑事诉讼的程序标准进行。当侦查机关委托审计时，注册会计师就参与到了刑事诉讼之中，那么出具的《审计报告》就应该按照刑事诉讼的标准进行审计。
也就是说，自“新刑诉解释”之后，《审计报告》就需要严格按照鉴定意见的标准审计，那种原来只按照审计或者会计标准出具的《审计报告》有可能不能作为定案的证据。
此外，出具《审计报告》的主体将会承担更多的责任。如果出具《审计报告》的人违反法律、法规，职业道德和职业纪律以及技术操作规范，可能会按照鉴定意见的相关规定，受到注册会计师协会或者财政部的处分和处罚。
如果故意作虚假鉴定，还可能构成犯罪。如果某鉴定人违规操作，可以通过向其主管部门反映，质疑其作出的鉴定意见的合法性、真实性以及科学性，争取在申请鉴定人出庭时，占据有利地位。
综上，“新刑诉解释”的修改，解决了各种接受委托出具报告的证据属性问题。尤其是《审计报告》参照适用鉴定意见审查与认定，统一了办案机关的规范标准，强化了出具报告主体的审计要求，给予了辩护律师明确的质证方向和更多的辩护机会。
当《审计报告》参照鉴定意见之后，《审计报告》就更需要分析其中的具体内容，如审计方法、审计意见的类型等，但这些内容往往属于会计或财务知识，这同时也给辩护律师带来了新的挑战。
因此，辩护律师应该学习基本的会计财务知识，熟悉《注册会计师执业准则》，在证据方面为当事人争取有利因素，实现良好的辩护效果。
本文内容转载自《定了！《审计报告》参照鉴定意见，对刑事案件有何影响？——刑事证据之《审计报告》（五）》和《刑事证据之《审计报告》二：将《审计报告》作为书证使用，要不得》，Lizemin，广强经济犯罪辩护
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